Компания заключила два договора займа. Договор займа №1 заключен в 2012 году, проценту по займу начисляются в целях налога на прибыль ежемесячно, однако выплата процентов по займу происходит одновременно с выплатой основной суммы займа (во втором квартале 2013 года). Договор займа №2 заключен в 2014 году, проценты по займу также начисляются ежемесячно, а выплата процентов и “тела займа” произойдет во втором квартале 2015 года. Каким образом следует производить учет процентов по займам №1 и №2 в целях налога на прибыль?
По договору займа №1 учет процентов в базе по налогу на прибыль следует производить тогда, когда проценты по займу будут фактически выплачены займодавцу, а именно – во втором квартале 2013 года. Учет процентов в соответствии с положениями ст. 272 НК РФ влечет значительные риски доначислений налоговых органов и последующим проигрышем данного вопроса в суде.
По договору займа №2 учет процентов в налоговой базе по налогу на прибыль следует производить на конец месяца соответствующего налогового периода, вне зависимости от фактической выплаты процентов по займу и соответствующих условий договора по выплате процентов по данному займу.
Обоснование:
В отношении займа №1
В соответствии с пунктом 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Пунктом 1 ст. 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической уплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ, проценты по займам начисляют в конце каждого месяца.
Хотя Налоговое законодательство РФ и предусматривает учет процентов по займу на конец каждого месяца, налоговые органы полагают, что проценты по займу должны учитываться в целях налогообложения в базе по налогу на прибыль тогда, когда эти проценты фактически были выплачены.
По условиям договоров займа №1 уплата, а, следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами, должны производиться с возвратом суммы займа, и раннее у компании не возникает расходов, подлежащих включению в уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль.
К такому же мнению придерживаются и суды.
Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 № 11200/09 по делу № А40-79561/08-35-348 на основании толкования норм права, изложена правовая позиция, согласно которой у налогоплательщика не возникает расходов в налоговом периоде, если по договорам займа проценты в нем не уплачиваются. Налогоплательщик на основании ст. ст. 252, 272 и 328 НК РФ формирует налоговую базу с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду с учетом условий договоров. Поскольку расходы по уплате процентов не могут возникнуть ранее срока, установленного договором займа, такие затраты нельзя учесть в тех налоговых периодах, когда проценты не уплачивались.
В Постановлении ФАС Московского округа от 05.07.2012 по делу № А41-20293/11 (Определением ВАС РФ от 01.10.2012 № ВАС-10178/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) суд указал, что, поскольку расходы на уплату процентов не могут возникнуть раньше срока, установленного договором займа, такие затраты нельзя учесть в тех периодах, когда проценты не уплачивались.
Таким образом, поскольку расходы по уплате процентов по займу №1 не могли возникнуть у компании ранее срока погашения займа, их отнесение в уменьшение налоговой базы ранее срока фактической уплату процентов по займу неправомерно.
Учитывая изложенное, компании следует учитывать расходы тогда, когда проценты по займу будут фактически выплачены займодавцу, а именно – во втором квартале 2013 года.
В отношении займа №2.
Учитывая, что договор займа №2 был заключен в 2014 году, а выплата процентов по займу начисляются в целях налога на прибыль ежемесячно, однако выплата процентов по займу происходит одновременно с выплатой основной суммы займа, следует признать, что учет процентов в налоговой базе по налогу на прибыль следует производить на конец месяца соответствующего налогового периода, вне зависимости от фактической выплаты процентов по займу и соответствующих условий договора по выплате процентов по данному займу.
Данный вывод можно сделать в связи с тем, что Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ изложен в новой редакции п. 6 ст. 271 НК РФ и п. 8 ст. 272 НК РФ. Изменения вступили в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ). Данные пункты регулируют порядок признания процентов по договорам займа и иным аналогичным договорам в доходах и расходах.
В настоящее время непосредственно в Налоговом кодексе РФ предусмотрено, что по договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный или налоговый период, проценты включаются в доходы на конец каждого месяца соответствующего отчетного или налогового периода независимо от даты или сроков их выплаты, предусмотренных договором (абз. 1 п. 6 ст. 271 НК РФ). Аналогичные положения, касающиеся расходов, содержатся в абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ.
Учитывая изложенное, по договору займа №2 учет процентов в налоговой базе по налогу на прибыль следует производить на конец месяца соответствующего налогового периода, вне зависимости от фактической выплаты процентов по займу и соответствующих условий договора по выплате процентов по данному займу.
Добавить комментарий